ПЕРСОНАЛЬНАЯ СТРАНИЦА ЮРИСТА ЛУСНИКОВА

При отсутствии неполноты оприходования выручки, даже при ненадлежащем оформлении кассовой книги, нельзя привлекать налогоплательщика к административной ответственности.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 29 июля 2010 г. по делу N А56-33884/2009 отметил следующее.
Ненадлежащее оформление кассовой книги за 2007 год (книга не прошнурована, не пронумерована, не скреплена печатью и не заверена подписью руководителя или главного бухгалтера) и ведение налогоплательщиком кассовых операций при отсутствии нарушений полноты оприходования выручки сама по себе не является достаточным доказательством наличия состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 120 НК РФ.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 июля 2010 г. по делу N А56-33884/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ленинградской области Максимовой Д.А. (доверенность от 15.01.2010 N 71), рассмотрев 27.07.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.12.2009 (судья Галкина Т.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2010 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-33884/2009,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Петроградский стиль" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ленинградской области (далее - Инспекция) от 10.03.2009 N 356 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 08.12.2009 требования Общества удовлетворены.
Постановлением апелляционного суда от 23.03.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неполное исследование судами обстоятельств, имеющих значение для дела, просит отменить судебные акты.
По мнению подателя жалобы, применение налоговых вычетов при отсутствии у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде суммы налога, исчисленной к уплате в бюджет в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), законодательством не предусмотрено. Инспекция считает, что счета-фактуры, представленные Обществом, не исправлены, а переоформлены. Инспекция полагает, что по налогу на прибыль у Общества нет документов, подтверждающих доходы и расходы.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит судебные акты оставить без изменения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.
Общество о времени и месте слушания дела извещено надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе.
Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка за период с 27.01.2006 по 18.11.2008, по результатам которой составлен акт проверки от 30.01.2009 N 4 и принято решение от 10.03.2009 N 356 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 127 227 руб., по пункту 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов в виде штрафа в размере 5000 руб.
Указанным решением также доначислено 636 133 руб. налога на прибыль, 73 535 руб. пеней, 144 000 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), отказано в возмещении 1 050 319 руб. НДС.
Решение Инспекции обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области (далее - Управление). Решением Управления от 22.05.2009 N 15-26-07/08422 решение Инспекции - без изменения, а жалобу Общества без удовлетворения.
Общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании недействительным ненормативного акта.
Суды, удовлетворяя требования налогоплательщика, сделали вывод об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления налогов, пени, а также об отсутствии в действиях налогоплательщика вменяемых налоговым органом правонарушений.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 году) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия указанных товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, для предъявления к вычету НДС, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщик должен документально подтвердить факты приобретения товаров (работ, услуг), их оплаты (включая НДС) и принятия на учет.
С 01.01.2006 для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС представления платежных документов не требуется.
По смыслу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09, законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.
На основании статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ все приведенные сторонами доводы и представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суды обеих инстанций сочли, что в данном случае предоставленные заявителем в подтверждение права на получение налоговых вычетов счета-фактуры соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ.
Кроме того, при проведении камеральной налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений при оформлении спорных счетов-фактур, Инспекцией установлены не были. Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, в том числе выяснять, соответствует ли фактическое местонахождение поставщиков адресам, указанным в их учредительных документах, устанавливать действительных руководителей этих организаций и исследовать достоверность подписей на первичных документах.
Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.
Судами установлено и налоговым органом не оспаривается, что заявитель осуществлял операции с реальными, имеющими действительную стоимость товарами, оприходовал приобретенные товары и отразил их реализацию в налоговом учете в установленном порядке, начислив с реализации НДС, проявил должную степень осмотрительности при заключении договора с ЗАО "Кредор". О добросовестных действиях налогоплательщика, по мнению кассационной инстанции, свидетельствует и то, что при заключении договора поставки с ЗАО "Кредор" Обществом были получены от названного поставщика копии документов, подтверждающие факт регистрации поставщика как юридического лица и перерегистрации, факт постановки на учет в налоговом органе.
В ходе проверки Инспекцией установлено, что ЗАО "Кредор" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 25.12.2007 и поставлено на учет в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция N 11) только 29.12.2007. Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, исключают возможность оказания ЗАО "Кредор" спорных услуг в октябре и ноябре 2007 года.
Как видно из материалов дела, Обществом 01.03.2007 заключен договор на выполнение функций оперативного управления объектом строительства объекта недвижимости с ООО "Кредор". Во исполнение условий договора ООО "Кредор" оказало Обществу услуги, что подтверждается актами выполненных работ, представленными в материалы дела отчетом управляющего проектом. На выплату ежемесячного авансового вознаграждения ООО "Кредор" выставило счета-фактуры от 15.10.2007 N 20 на сумму 472 000 руб. (в т.ч. 72 000 руб. НДС) и от 30.11.2007 N 22 на сумму 472 000 руб. (в т.ч. 72 000 руб. НДС). При оформлении счетов-фактур в графе "Продавец" вместо ООО "Кредор", указано ЗАО "Кредор", в графе ИНН вместо "7842306507" указано "7842375123".
Материалами дела подтверждено, что ООО "Кредор" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 17.11.2004 и осуществляло свою деятельность до декабря 2007 года. 25.12.2007 в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности ООО "Кредор" путем реорганизации в форме преобразования.
ООО "Кредор" в декабре 2007 года преобразовано в ЗАО "Кредор". В ЕГРЮЛ 25.12.2007 зарегистрировано ЗАО "Кредор", созданное путем реорганизации в форме преобразования, которому присвоен ИНН 78422375123. Вновь созданное ЗАО является правопреемником ООО "Кредор" по всем правам и обязанностям в соответствии с передаточным актом от 25.06.2007.
Инспекция при проведении проверки установила неправильное оформление счетов-фактур (указан продавец - ЗАО "Кредор" в период деятельности ООО "Кредор").
Общество обратилось к контрагенту с заявлением об исправлении спорных счетов-фактур. При рассмотрении дела в суде первой инстанции в материалы дела представлены исправленные счета-фактуры (Приложение N 1).
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в обоснование налоговых вычетов Обществом представлены исправленные счета-фактуры, исправления заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправлений. Статья 169 НК РФ не содержит запрета на исправление счетов-фактур путем их переоформления. Поэтому судами сделан правомерный вывод о том, что счета-фактуры соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ.
В ходе проверки налоговым органом отказано в возмещении из бюджета НДС за третий квартал 2008 года в размере 1 050 319 руб.
Как следует из материалов дела, Обществом представлена в Инспекцию декларация по НДС за третий квартал 2008 года, в которой определена налоговая база по НДС в размере 2 374 441 руб. и исчислен НДС в размере 427 399 руб. Налоговая база определена исходя из доходов от реализации плодородного слоя земли с земельного участка, на котором осуществлялось строительство объекта недвижимости. Кроме того, Обществом заявлены налоговые вычеты в общей сумме 1 447 718 руб., исчислив к возмещению НДС в размере 1050 319 руб.
По представленной декларации налоговым органом проведена камеральная проверка и решением от 21.01.2009 N 82/112 Обществу возмещен НДС в размере 1 050 319 руб.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция, оценив сделку по реализации плодородного слоя земли, сделала вывод о том, что продажа плодородного слоя почвы противоречит требованиям действующего законодательства, в связи с чем у Общества отсутствует в третьем квартале 2008 года объект налогообложения и НДС к уплате в бюджет. Указанные выводы послужили основанием для отказа в возмещении НДС за указанный период в размере 1 050 319 руб.
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в соответствии с заключенным Обществом с ЗАО "Кредор" договором купли-продажи от 05.08.2008 N 16 налогоплательщик обязался продать снятый поверхностный слой с принадлежащих ему на праве собственности пяти земельных участков (свидетельства о праве собственности от 07.03.2006, 02.11.2006).
При регистрации права собственности земельные участки относились к категории земель сельскохозяйственного назначения. Распоряжением Правительства Ленинградской области от 29.12.2007 N 607-р земельные участки переведены из категории земель сельскохозяйственного назначения в категорию земель промышленности, энергетики, транспорта, связи и т.д. На Общество указанным распоряжением возложена обязанность возместить потери сельскохозяйственного производства, перечислив денежные средства в бюджет муниципального образования "Виллозское сельское поселение" Ломоносовского муниципального района Ленинградской области. В связи с изменением категории земель внесены изменения в единый государственный реестр прав на недвижимое имущество.
Земельные участки приобретены Обществом для строительства торговых комплексов (объектов недвижимого имущества).
В соответствии с пунктом 2 статьи 261 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на земельный участок распространяется на находящиеся в границах этого участка поверхностный (почвенный) слой и водные объекты, находящиеся на нем растения. Собственник земельного участка вправе использовать по своему усмотрению все, что находится над и под поверхностью этого участка, если иное не предусмотрено законами о недрах, об использовании воздушного пространства, иными законами и не нарушает прав других лиц.
Поэтому суды сделали правильный вывод, что собственник земельного участка обладает правом собственности, в том числе на поверхностный слой и может распоряжаться им по своему усмотрению.
Согласно пункту 4 статьи 13 Земельного кодекса Российской Федерации для целей охраны земель при проведении связанных с нарушением почвенного слоя строительных работ и работ по добыче полезных ископаемых плодородный слой почвы снимается и используется для улучшения малопродуктивных земель.
Согласно статье 7 Закона от 21.12.2004 N 172-ФЗ "О переводе земель или земельных участков из одной категории в другую" при переводе земель из категории земель сельскохозяйственных угодий или земельных участков в составе таких земель из земель сельскохозяйственного назначения в другую категорию проект рекультивации требуется только в двух случаях - для строительства дорог, линий электропередач, линий связи и других объектов и для добычи полезных ископаемых.
Учитывая, что земельные участки Общества переведены в категорию земель промышленности без обязания собственника земли рекультивировать землю, реализация Обществом поверхностного слоя почвы с земельных участков, принадлежащих на праве собственности, не противоречит требованиям действующего законодательства. Факт реализации поверхностного слоя земли ЗАО "Кредор" подтвержден материалами дела и не оспаривается налоговым органом и подтвержден материалами дела.
Поскольку в данном случае продажа поверхностного слоя земли является реализацией товара, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ данная операция подлежит обложению НДС.
В соответствии с требованиями статей 146 и 153 НК РФ Общество правомерно определило налоговую базу по НДС в размере 2 374 440 руб., исчислив НДС в размере 427 339 руб., и заявило налоговые вычеты. Правомерность применения налоговых вычетов в размере 1 477 718 руб. не оспаривается налоговым органом.
При таких обстоятельствах у Инспекции отсутствовали основания для отказа в возмещении НДС за третий квартал 2008 года в размере 1 050 319 руб.
Суды также признали неправомерным довод налогового органа (изложенный в решении) о невозможности применения налоговых вычетов при отсутствии налоговой базы по НДС.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Условия предъявления НДС к вычету определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
При соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.
Названный вывод судов согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.05.2006 N 14996/05.
Таким образом, судами правомерно признано недействительным решение Инспекции по данному эпизоду.
Согласно обжалуемому решению Инспекция признала документально не подтвержденными расходы Общества в размере 2 650 567 руб. по оплате услуг по договору оперативного управления с ЗАО "Кредор", понесенные налогоплательщиком и отраженные им в декларации по налогу на прибыль за 2007 год. По указанному основанию инспекцией произведено доначисление налога на прибыль за 2007 год, начисление пени и привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что расходы, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, должны быть обоснованными и документально подтвержденными.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В ходе проверки Обществом представлены договор от 01.03.2007, счета-фактуры, акты оказания услуг по договору оперативного управления от 01.03.2007, согласно которым ООО "Кредор" оказывало Обществу услуги по оперативному управлению. ЗАО "Кредор" является правопреемником ООО "Кредор".
Обществом в материалы дела также представлен отчет Управляющего проектом ООО "Кредор", в котором отражены виды услуг, оказанных в рамках исполнения договора, в том числе подготовка и заключение договоров с иностранными компаниями, проведены тендеры по выбору консультантов, геодезической компании, осуществили подготовку документов для перевода земельных участков из категории сельскохозяйственных земель в земли промышленности, произведено согласование переноса инженерных сетей, получены технические условия, проведены работы по привлечению внешнего финансирования (договоры займа заключены в 2008 году), и т.д.
Суды обоснованно признали, что представленные документы соответствуют требованиям действующего законодательства и свидетельствуют о документальном подтверждении произведенных расходов.
При таких обстоятельствах, судами правомерно признано недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2007 год, пени и привлечения Общества к налоговой ответственности.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации N 267-О от 12.07.2006, "плательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а суд обязан исследовать соответствующие документы".
Поэтому суды отклонили довод Инспекции о том, что не могли оцениваться документы, подтверждающие произведенные расходы, и представленные Обществом только в суд.
Оспариваемым решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 120 НК РФ в виде 5 000 руб. штрафа.
Основанием для привлечения Общества к ответственности явилось представление в ходе проверки кассовой книги за 2007 год, оформленной с нарушениями пункта 23 Порядка ведения кассовых операций в России N 40 от 22.09.1993 (книга не прошнурована, не пронумерована, не скреплена печатью и не заверена подписью руководителя или главного бухгалтера).
Статьей 120 НК РФ предусмотрена ответственность организаций за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения.
Под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения согласно статье 120 НК РФ понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение в счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Доказательств отсутствия у Общества первичных документов или регистров бухгалтерского учета не установлено. Нарушение правил оформления кассовой книги не свидетельствует о ее отсутствии у налогоплательщика.
Ненадлежащее оформление кассовой книги за 2007 год и ведение истцом кассовых операций при отсутствии нарушений полноты оприходования выручки сама по себе не является достаточным доказательством наличия в действиях Общества состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 120 НК РФ.
Таким образом, суды правомерно признали недействительным решение Инспекции в части привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ в размере 5000 руб. штрафа.
При таких обстоятельствах, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.12.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2010 по делу N А56-33884/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ленинградской области - без удовлетворения.

Председательствующий
Л.В.БЛИНОВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА