ПЕРСОНАЛЬНАЯ СТРАНИЦА ЮРИСТА ЛУСНИКОВА

Принципиальным отличием спонсорства от благотворительности является наличие встречного обязательства спонсируемого по рекламированию деятельности спонсора или его продукции (товаров, работ, услуг).
Благотворительной деятельностью следует считать добровольную деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Управление ФНС по Республике Башкортостан об особенностях налогообложения спонсорской помощи и благотворительной деятельности

Организации для достижения уставных целей и задач используют все возможные источники финансирования; не последнее место среди них занимают спонсорская помощь и благотворительные взносы. Рассмотрим их понятия, отличительные особенности и налоговые последствия от оказания данных видов помощи как для передающей, так и для принимающей стороны.
Исходя из положений Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» под спонсорством следует понимать взаимоотношения между спонсором и спонсируемым лицом, которые выступают в роли рекламодателя и рекламораспространителя.
Законодательство не препятствует тому, чтобы оказывать спонсорскую помощь без каких-либо встречных обязательств, то есть на безвозмездной основе с учетом требований, указанных в п. 9 ст. 3 Федерального закона № 38-ФЗ. В этой связи спонсорство можно условно разделить на две категории - возмездную и безвозмездную.
В первом случае одно лицо предоставляет средства для проведения мероприятия и, соответственно, платит за рекламу, а другое лицо оказывает рекламные услуги. В связи с чем между сторонами фактически складываются отношения по оказанию возмездных рекламных услуг.
Во втором случае спонсор остается непрорекламированным, в этой ситуации безвозмездное спонсорство следует квалифицировать как благотворительность (пожертвование).
Согласно ст. 1 Федерального Закона от 11.08.1995 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» под благотворительной деятельностью следует понимать добровольную деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.
Однако безвозмездный характер спонсорской помощи не означает, что при таких обстоятельствах она становится благотворительной помощью. Согласно Федеральному закону № 135-ФЗ благотворительная деятельность осуществляется в строго определенных целях, указанных в п. 1 ст. 2 названного Закона. Кроме того, имеются ограничения по организационно-правовой форме организации - получателя благотворительной помощи. Такими получателями не могут выступать коммерческие организации, политические партии, движения и т.п. (п. 2 ст. 2 Федерального закона № 135-ФЗ).
Таким образом, спонсорская помощь может называться благотворительной деятельностью, только если оказывается некоммерческой организации или физическому лицу в целях, предусмотренных п. 1 ст. 2 Федерального закона № 135-ФЗ. Если же мероприятие спонсируется безвозмездно и не преследуется цель благотворительности, то имеет место безвозмездное спонсорство.
Итак, принципиальным отличием спонсорства от благотворительности является наличие встречного обязательства спонсируемого по рекламированию деятельности спонсора или его продукции (товаров, работ, услуг).
Поскольку на порядок налогообложения влияет содержание гражданско-правовых документов на оказание помощи в спонсорском договоре, договоре на оказание благотворительной помощи следует указать цели оказания помощи, назначение использования переданного благополучателю имущества, требования к спонсорской рекламе. Кроме того, необходимо должным образом оформить сам факт передачи денежных средств или имущества, акт приемки-передачи оказанных рекламных услуг, материальное подтверждение факта распространения информации о спонсоре (текст рекламного объявления, эфирная справка, экземпляр печатного издания и т.п.).

Налогообложение у спонсора (возмездное спонсорство)
Налог на прибыль. Для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) затраты на внесение спонсорского взноса на условиях распространения рекламы признаются у спонсора расходами на рекламу. Таким образом, налогоплательщик при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль вправе учесть данные затраты, при условии, что они экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода. Перечень затрат относимых к расходам организации на рекламу определен п. 4 ст. 264 Кодекса. При этом указанной нормой также установлено, что определенные виды расходов на рекламу уменьшают налогооблагаемую прибыль в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, рассчитываемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Налог на добавленную стоимость В соответствии с п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), в том числе на безвозмедной основе, на территории Российской Федерации. Таким образом, при оказании спонсорской помощи, не подпадающей под благотворительную деятельность в соответствии с Федеральным законом № 135-ФЗ, в не денежной форме возникает объект налогообложения НДС.
Налог на доходы физических лиц. Спонсоры могут оказывать помощь не только юридическим, но и физическим лицам. В п. 1 ст. 207 Кодекса сказано, что физические лица - налоговые резиденты РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в России, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, признаются плательщиками НДФЛ. Возникает вопрос: является ли спонсорский вклад налогооблагаемым доходом такого физического лица?
Перечень облагаемых доходов приведен в ст. 208 Кодекса. Спонсорская помощь считается доходом физического лица и облагается НДФЛ в соответствии с нормами гл. 23 Кодекса.
Физические лица, получившие спонсорскую помощь, при получении которой не был удержан НДФЛ спонсорами - налоговыми агентами, самостоятельно исходя из сумм такой помощи исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет в порядке, установленном ст. 225 Кодекса (пп. 4 п. 1 и п. 2 ст. 228 Кодекса). При этом в силу п. 1 ст. 229 Кодекса у таких спонсируемых возникает обязанность представить в налоговый орган по месту своего жительства налоговую декларацию. Сделать это необходимо не позднее 30 апреля года, следующего за годом, в котором спонсорская помощь была получена.

Налогообложение у спонсируемой стороны
Налог на прибыль. Помощь, получаемая от спонсоров, подлежит отражению в составе доходов организации в общеустановленном порядке, предусмотренном положениями гл. 25 Кодекса. При этом он может учесть расходы, связанные с оказанием рекламных услуг, при условии соблюдений требований ст. 252 Кодекса.
Налог на добавленную стоимость. Получение спонсируемой стороной спонсорской помощи с условием распространения рекламы признается объектом обложения НДС у спонсируемой стороны (между спонсором и спонсируемым лицом, возникают взаимоотношения рекламодателя и рекламораспространителя). Как правило, спонсорская помощь перечисляется до проведения мероприятия, то есть на условиях авансирования. В этой ситуации моментом определения налоговой базы является день получения предоплаты (пп. 2 п. 1 ст. 167 Кодекса). Ее форма не имеет значения: денежные средства или имущество. По окончании рекламной акции получатель спонсорской помощи определяет налоговую базу в периоде оказания услуг и исчисляет НДС. А НДС, ранее уплаченный с предоплаты, принимает к вычету.

Налогообложение безвозмездных спонсоров и благотворителей
Налогообложение безвозмездного спонсорства следует осуществлять по аналогии налогообложения благотворителей.
Налог на прибыль Что касается налогообложения благотворителей, то Кодекс не предусматривает предоставление особый порядок по исчислению налога на прибыль для организаций при осуществлении ими благотворительной деятельности. Такие организации не могут учесть расходы на благотворительность при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (п. п. 16 и 34 ст. 270 Кодекса) поскольку они не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 Кодекса).
Однако в целях создания благоприятных условий для функционирования некоммерческих организаций, оказания социальных услуг населению, развития благотворительной деятельности добровольцами принят Федеральный закон от 18.07.2011 № 235-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования налогообложения некоммерческих организаций и благотворительной деятельности».
Согласно Федерального закона № 235-ФЗ с 1 января 2012 г. введен новый пп. 48.4 п. 1 ст. 264 Кодекса. Им установлено, что расходы налогоплательщиков, связанные с безвозмездным оказанием услуг по изготовлению и (или) распространению социальной рекламы, будут относиться к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Условием для такой возможности является соблюдение требований к социальной рекламе, установленных для освобождения таких услуг от НДС упомянутым выше пп. 32 п. 3 ст. 149 Кодекса.
Налог на добавленную стоимость. Согласно общим правилам плательщиком НДС в бюджет является сторона реализующая (передающая безвозмездно) товары (работы, услуги).
В то же время, в соответствии с действующим законодательством не подлежит налогообложению НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности лицом, осуществляющим благотворительные пожертвования (благотворителем) в соответствии с Федеральным законом № 135-ФЗ, за исключением подакцизных товаров.
Для получения указанной льготы по НДС лицу, осуществляющему передачу материальных средств, необходимо представить в налоговые органы документы, подтверждающие принятие получателем на учет переданных товаров (работ, услуг), а также свидетельствующих об их целевом использовании.
При этом, лицом, оказывающим благотворительную помощь, может быть любая организация, в том числе и не обладающая статусом благотворительной.
В то же время, если получателем благотворительной помощи выступает коммерческая организация, безвозмездная передача указанной организации товаро-материальных ценностей подлежит налогообложению НДС на общих основаниях.
Направление денежных и других материальных средств, оказание помощи в иных формах коммерческим организациям, а также поддержка политических партий, движений, групп и кампаний благотворительной деятельностью не являются.
С 1 октября 2011 года НДС не облагается и безвозмездная передача имущественных прав в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом № 135-ФЗ, равно как и передача товаров, выполнение работ, оказание услуг, т.е. данная льгота распространяется и на передачу имущественных прав (уточнения внесены Федеральным законом № 235-ФЗ).
С 01.01.2012 при передаче денежных средств или недвижимого имущества на формирование или пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30.12.2006 года № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций» у организации не возникает объекта налогообложения по НДС. Соответствующие дополнения были внесены в пп. 8 п. 2 ст. 146 Кодекса Федеральным законом от 21.11.2011 № 328-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций».
При этом необходимо помнить, что при использовании освобождения от уплаты НДС, суммы налога, ранее принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению (п.3 ст.170 Кодекса).
Налог на доходы физических лиц. Благотворителями могут быть не только организации, но физические лица. Для таких физических лиц предусмотрено право на получение социальных налоговых вычетов, но не более 25% от его совокупного дохода, облагаемого по общей ставке налога 13%. Иначе говоря, если физическое лицо получило доход в размере 1 млн. рублей в год и 250 тыс.рублей потратило на благотворительность, то для получения социального вычета необходимо по итогам года подать в инспекцию декларацию, документы, подтверждающие вычет, а также заявление о возврате налога в сумме не более 32,5 тыс.рублей.
Но к вычету принимаются не все расходы, а именно расходы на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд, а также в сумме пожертвований, перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 219 Кодекса в редакции Федерального закона № 235-ФЗ, вступившего в силу с 1 января 2012 года, при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме доходов, перечисляемых им в виде пожертвований социально ориентированным некоммерческим организациям на осуществление ими деятельности, предусмотренной законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях.
Таким образом, с 1 января 2012 года при определении размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме доходов, перечисляемых им в виде пожертвований указанным некоммерческим организациям.

Налогообложение благополучателей
Налог на прибыль. Если организации, включая благотворительные организации, не применяют специальные режимы налогообложения, они признаются налогоплательщиками налога на прибыль, и они не освобождены от ведения налогового учета.
Как правило, уставная деятельность благополучателей (некоммерческих организаций) осуществляется за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений (п.п. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 Кодекса).
Основное отличие этих видов целевых средств заключается в том, что целевые средства (средства целевого финансирования) направляются на строго определенные проекты (мероприятия), а целевые поступления - на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций.
В силу п. 2 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов; целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.
Согласно Федерального закона № 235-ФЗ с 1 января 2011 года в п. 2 ст. 251 Кодекса введены изменения, согласно которым к целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся доходы в виде безвозмездно полученных некоммерческими организациями выполненных работ (оказанных услуг) на основании соответствующих договоров (раньше в этом подпункте не упоминались бесплатные работы и услуги). При этом целевые поступления не увеличивают налогооблагаемую прибыль при условии ведения их получателями раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках таких поступлений.
В письме ФНС России от 18.11.2011 № ЕД-4-3/19322@ дано разъяснение, что указанное новшество относится и к некоммерческим организациям - заказчикам социальной рекламы, которую оплачивают рекламопроизводители, рекламораспространители или спонсоры. В этом случае у организации образуются целевые поступления, но не возникает внереализационный доход и, как следствие, отсутствует обязанность по уплате налога на прибыль (ранее налог уплачивался, он исчислялся исходя из рыночной стоимости социальной рекламы).
Некоммерческие организации, у которых не возникает обязанности по уплате налога на прибыль организаций, представляют декларацию по истечении налогового периода по упрощенной форме, включающей в себя титульный лист (лист 01), расчет налога (лист 02) и при получении средств целевого финансирования, целевых поступлений и других средств, указанных в п. п. 1 и 2 ст. 251 Кодекса, лист 07 «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования».
Налог на добавленную стоимость. Действующим налоговым законодательством обложение НДС полученных благополучателем материальных средств на благотворительные цели, не предусмотрено.
Налог на имущество. Освобождение от уплаты налога на имущество организаций согласно положениям ст. 3 Закона Республики Башкортостан от 28.11.2003 № 43-з «О налоге на имущество организаций» предоставлено благополучателям - общественным объединениям, ассоциациям, осуществляющим свою деятельность за счет добровольных взносов и пожертвований граждан и организаций и не ведущим предпринимательскую деятельность.
Налог на доходы физических лиц. В случае, если благополучателем является физическое лицо, то согласно ст.217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц суммы адресной социальной помощи, оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов малоимущим и социально незащищенным категориям граждан.
Поскольку при получении физическими лицами от благотворительного фонда вышеуказанных доходов налог на доходы физических лиц не удерживается, фонд также освобождается от обязанности по исчислению, удержанию перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
С 1 января 2012 года в соответствии с п. 8.2 ст. 217 Кодекса освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц суммы выплат в виде благотворительной помощи в денежной и натуральной форме, оказываемой в соответствии с законодательством Российской Федерации о благотворительной деятельности зарегистрированными в установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями.
Таким образом, доход в виде материальной помощи в натуральной форме, полученной от благотворительного фонда, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.
Обязанность декларировать доходы, освобождаемые от налогообложения, у физических лиц - получателей таких доходов отсутствует.